陳九霖：數字產業化對我國稅收貢獻度的研究｜《產業轉型研究》專刊報道

根據《中國數字經濟發展白皮書（2021年）》發布的數據，我國數字經濟產業規模已躍居世界第二，成為經濟發展的新動力源泉。隨著數字經濟時代的到來，以實物商品和實體服務為基礎的稅制結構不斷涌現，以數字經濟為基礎的稅務主體也隨之出現。因此，稅收范圍、征稅原則、利潤分配方式等諸多問題需要得到解決。

新的數字經濟技術、新的業態和模式，對我國的稅務征收管理產生了巨大的影響。例如，網絡和數字化的應用優化了稅收管理工具，顯著地提升了稅務部門的稅收管理水平。尤其是，運用區塊鏈技術建立稅務征管模式，提高了稅務征管的效能。

但與此同時，各國現行的稅制是基于工業化發展基礎建立的，面對數字經濟的沖擊，稅收的征管制度已經出現了不適用的狀態。比如，無形資產已成為我國稅收基礎流失、企業利益轉移的最大受害者；稅收和稅源不相匹配，影響企業間的公平正義等。另一方面，經濟的數字化使得貨物和服務能夠更便利地供應全球，但也由此產生了重復征稅和無意中的雙重不納稅問題，跨國界特許經營費征稅的權利分配原則也遭受質疑。

中國信息通訊研究院在《中國數字經濟發展白皮書（2020年）》中指出：“數字經濟”包括數據增值、數字產業化、產業數字化、管理數字化等四個方面。其中，數據增值，是以數據為核心的生產要素，促進了數字經濟的發展。數字產業化主要有：電子、電信、通信；信息產業，如軟件服務；產業數字化是指新一代信息技術（如：互聯網、大數據等）與實體經濟相結合，從而提高產品的產量和生產率。

自 2017 年起，中國信息通信研究院開始按年度出版《中國數字經濟發展白皮書》，對我國數字經濟的發展情況提供了詳實的參考依據。數據顯示，我國的數字經濟規模持續擴張，其發展速度遠遠超過了名義 GDP 的增長率。2016-2020 年，數字產業化在全國范圍內的比重接近或超過了 20%，是我國國民經濟發展的主要來源。

在此基礎上，本文對 2016-2018 年計算機、通信和其他電子設備制造業；電信、廣播電視和衛星傳輸服務；軟件和信息技術服務業、互聯網和相關服務四個行業的稅收收入分稅種、行業收入進行了統計，用數字化產業在稅收收入中的占比來分析數字化產業發展的稅收貢獻度。

在直接稅收方面，數字技術使得在區域內進行貿易更為方便，但是，卻依然基于傳統商品貿易的稅收規定進行收稅，例如，依據申請登記地點收稅。在數字經濟的大環境下，納稅人的實際行政機關所在地、收入來源的認定標準等，都面臨著挑戰。數字貿易是一種虛擬的、非中介的，它的數字化業務模式使得在很多情況下，不需要建立一個實體，而僅僅通過建立一個虛擬的銷售場所就可以進行跨境交易。互聯網和使用者的貢獻所帶來的利潤沒有被列入稅收范疇，而云計算、3D 打印等新的數字經濟業務模式，則可以很好地判斷收入的類型。目前，我國還沒有建立起相應的度量指標。

常設機構原則是國際稅收協定中用以協調居民國和收入來源國稅收管轄權的通用規則。一般來說，只有非居民企業在收入來源國構成常設機構時，收入來源國才能獲得相應的征稅權。而成為常設機構的前提，就是要有固定的場所從事相關經營活動。但是，數字經濟帶來了經營環境的更新，在互聯網的加持下，企業發展不再拘泥于一個現實的地點，可以選擇更加豐富的經營形式，甚至可以在線上選擇多種類型。在這一背景下，經濟活動本身和價值創造有可能出現在不同地點，二者不一定存在對應關系，使得傳統的屬地課稅聯結度規則出現了不適用的狀態。另一角度來說，數字化的發展帶來的剩余價值的增加，更加依賴于互聯網技術及信息傳輸，這些價值不能由現實中設置的機構做等量體現，這種業務功能定位與價值創造不相匹配，直接影響到稅基的判斷，某種程度上也導致了稅收的減少。

數字經濟的發展使得各方的交易溝通可以通過網絡或者數字化的渠道即可解決，交易的雙方能夠互相隱匿個人的相關信息，互不相識。因此，交易難以界定納稅主體，容易產生偷稅漏稅行為。即使找到了主體，稅收征管機構也難以有效地追溯交易過程或者經營活動的真實性，核實稅種、稅率、稅額，從而帶來了監管難度的增大。

在稅收主體方面，建議考慮聯合當地的數字平臺，通過對當地支付方式的選擇等數據要素，對稅務主體進行判定；通過用戶數量、在線合同簽訂數量和金額、用戶數據收集數量，來判定其是否具有明顯的經濟價值，對符合條件的主體，可以使用修訂后的利潤分割法、零星分配法、修訂后的核定收益法等進行征稅。

在稅種上，可考慮擴大消費稅、零售稅或銷售稅的征收范圍，或者新建稅種“數字稅”，滿足零碎交易征稅所需。隨著數字化交易帶來的扁平化趨勢，增值稅已很難滿足交易所需，而原有的涉及零售消費的稅種征收范圍有限，無法囊括現有的交易類型。

在監管方面，建議建立與數字經濟相匹配的數字化隊伍，充分運用大數據、云計算、區塊鏈等新技術革新監管手段，實現系統預警自報，及時察覺非常規行為以及偷漏稅行為。另外，對承擔交易的數字化平臺，也應設置監管條款，如，明確相關交易數據的開放權限，明確交易的電子憑證模板以及數據互通等，將第三方平臺這一中間方有效地利用起來。

建議主要包含兩個維度的內容，一是從稅務系統內部看，要整合稅務機關內部稅收業務系統數據，尤其是加快推動數據在國稅、省級以及市級稅務機關之間流通與共享，開放數據權限，搭建共享平臺，有效地支撐數據在稅務系統內部的流動與增值。二是從外部來看，稅務機構應加強政府內部的溝通，實現相關政府部門涉及稅務的信息與稅務部門信息庫的有效對接，可先從海關、外管局等系統對接做起。通過跨部門、跨平臺的數據對接，可以極大地提升稅收數據庫的質量，通過對各類數據來源打標簽，實現涉稅數據分類存放、有效提取，進而滿足關聯交易可比性分析、利潤水平趨勢分析、價值貢獻分析的需要。

面臨數字經濟帶來的稅收沖擊，世界各國開始了相關行動。2015 年，OECD 發布了《數字經濟對國際稅收的挑戰》（BEPS）的首個項目，該計劃旨在打擊稅基流失和利潤轉讓，并在 2018 年發布了《應對經濟數字化帶來的稅收挑戰中期報告》，還在 2019 年發布了《工作計劃—制定應對經濟數字化帶來的稅收挑戰的共識解決方案》；歐洲聯盟提出了關于數字稅收的法律建議；法國于 2019 年率先通過了數字服務稅收征收法案等。各國政府和有關國家對數字服務的稅收管理和國際間的協調工作，都提供了一些有益的經驗和建議。我們應該積極地參與其中，一方面可以借鑒相關國際組織、國家的經驗教訓，盡快完善我國相關制度政策；另一方面，在尚未出現為各國普遍接受的數字征稅條款的情況下，我們也要牢牢把握機會，爭取話語權和主導權，為后續我國數字經濟的發展營造良好的環境，逐步提高數字經濟對我國稅收乃至經濟的貢獻度。